บทความเกี่ยวกับบัญชี

 

ทฤษฏีการจัดทำงบการเงินรวม

งบการเงินรวมเป็นรายงานทางการเงินที่จัดทำขึ้นเพื่อให้ทราบถึงผลประ

กอบการของกลุ่มกิจการ โดยงบการเงินรวมนำเสนอเสมือนว่ากลุ่มกิจการ

นั้นเป็นกิจการเดียว ฉะนั้นการ จัดทำงบการเงินรวมมีความสำคัญมากต่อการ

ที่นักวิเคราะห์ทางการเงิน หรือผู้ใช้งบการเงินที่ต้องการพิจารณางบการเงิน

ของกลุ่มกิจการ โดยประโยชน์ของการวิเคราะห์งบการเงิน ยังคงไม่แตกต่างจากประโยชน์การวิเคราะห์งบการเงินของกิจการใดกิจการหนึ่ง คือทำให้ผู้ใช้งบการเงินรวมสามารถนำผลการวิเคราะห์ไปใช้ตัดสินใจทางการเงิน

การเลือกลงทุนในกลุ่มกิจการ หรือใช้พยากรณ์อนาคตผลประกอบการและฐานะ

ทางการเงินของกลุ่มกิจการ หรือใช้เป็นเครื่องมือการวินิจฉัยปัญหา ของการบร

ิหารงาน การดำเนินงาน หรือใช้เป็นเครื่องมือประเมินผล (Evaluation) ของฝ่าย

บริหาร  มาตรฐานการบัญชีปัจจุบันที่เกี่ยวข้องกับการทำงบการเงินรวมและการ

บัญชีสำหรับเงินลงทุนในบริษัทย่อยคือ ฉบับที่ 44 (ถือปฏิบัติเมื่อ 1 มกราคม

2543) ซึ่งใช้แทนมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 19 โดยมาตรฐานการบัญชีฉบับที่

44 นี้ ได้จัดทำขึ้นเป็นไปตามเกณฑ์ที่กำหนดขึ้นโดยมาตรฐาน การบัญชีระหว่าง

ประเทศ ฉบับที่ 27 (IAS No. 27 “Consolidate Financial Statements and

Accounting for Investments in Subsidiaries” (Reformatted 1994) โดย

มาตรฐานไทยฉบับที่ 44 มีเนื้อหาสาระสำคัญไม่แตกต่างจากมาตรฐานการบัญช

ีระหว่างประเทศ ยกเว้นมาตรฐานไทยจะกำหนดให้ส่วนได้เสียของผู้ถือหุ้นส่วนน้อย

ต้องแสดงเป็น

รายการแยกต่างหากต่อจากกำไรสะสม ภายใต้ส่วนของเจ้าของ ในงบการเงิน

รวมเพื่อให้สอดคล้องกับแม่บทการบัญชี ในบทความนี้จะอธิบายถึงลักษณะของ

งบการเงินรวม โดยจะเน้นให้ความรู้เบื้องต้นก่อน เพื่อเป็นแนวทางในการศึกษา

การจัดทำและการวิเคราะห์งบการเงินรวมต่อไป
วัตถุประสงค์ของการจัดทำงบการเงินรวม 
การจัดทำงบการเงินรวมมีวัตถุประสงค์ เพื่อแสดงรายงานทางการเงิน และส่วนได้เสียของกลุ่มบริษัทที่มีการถือหุ้นระหว่างกันนอกเหนือจากการจัดทำงบ

การเงินเดี่ยวของแต่ละ บริษัท ทั้งนี้บริษัทที่เข้าซื้อหุ้นในบริษัทอื่นเพื่อที่จะเข้า

ควบคุมการดำเนินงานนั้นเรียกว่า “บริษัทใหญ่” และ บริษัทเจ้าของหุ้นที่ถูกเข้า

ควบคุมงานเรียกว่าเป็น “บริษัทย่อย” บริษัทต่างๆ เหล่านี้ที่มีความสัมพันธ์กันเรียกว่า

เป็นบริษัทในเครือ (Affiliates) โดยปกติบริษัทย่อยมักหมายถึงบริษัทที่บริษัทใหญ

่ถือหุ้นเกินกว่า 50% หุ้นที่เหลือเรียกว่าผู้ถือหุ้นส่วนน้อย (Minority Interest) เนื่องจากกฎหมายระบุว่ากิจการแต่ละแห่งมีสถานะทางการกฎหมายที่

แยกจากกัน โดยบริษัทใหญ่และบริษัทย่อยต่างก็มีฐานะเป็นบริษัทหรือห้างหุ้นส่วน

นิติบุคคลจากกัน มีหน้าที่ที่ต้องจัดทำงบการเงินของตนเองเสนอต่อผู้ถือหุ้นและหน่วย

ราชการที่เกี่ยวข้อง เมื่อบริษัทใหญ่ซื้อหุ้นสามัญซึ่งเป็นหุ้นที่มีสิทธิออกเสียงของบริษัท

ย่อย บริษัทใหญ่จะบันทึกบัญชี เงินทุนและแสดงเป็นสินทรัพย์ในงบดุลของบริษัทใหญ

่ หรืองบดุลของบริษัทย่อย เพราะงบดุลของบริษัทใหญ่และงบดุลของบริษัทย่อยต่างมี

ความสมบูรณ์ในตัวเอง ทั้งด้านกฎหมาย ภาษีอากรและด้านธุรกิจ แต่งบดุลรวมจะสามารถบ่งบอกฐานะการเงินของกลุ่มกิจการซึ่งประกอบด้วยบริษัทใหญ

่และบริษัทย่อยทั้งหมดได้
ส่วนบริษัทร่วม (Associated Company) หมายถึง บริษัทที่บริษัทใหญ

่เข้าไปถือหุ้นอยู่เป็นจำนวนเกินกว่า 20% แต่ไม่เกิน 50% ของทุนจดทะเบียนของ

บริษัทนั้น และด้วยวัตถุประสงค์ที่จะถือไว้เป็นเงินลงทุนระยะยาว โดยทั่วไปเมื่อบร

ิษัทใหญ่เข้าไปถือหุ้นในบริษัทร่วม บริษัทใหญ่นั้นไม่จำเป็นต้องทำงบการเงินรวมเพียง

แต่บันทึกและแสดงส่วนที่ลงทุน

ในบริษัทร่วมในบัญชีเงินลงทุนตามที่ระบุใน มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 45 เรื่อง “การ

บัญชีสำหรับเงินลงทุนในบริษัทร่วม”เพียง บริษัทย่อยที่บริษัทใหญ่ตั้งใจจะควบคุมเป็น

การชั่วคราว เนื่องจากบริษัทใหญ่ซื้อหรือ ถือบริษัทย่อยดำเนินงานภายใต้ข้อกำหนดที่

เข้มงวดจากภายนอก ทำให้บริษัทย่อย มีข้อจำกัดในการโอนเงินให้แก่บริษัทใหญ่ 4.

มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 44 กำหนดว่า 
แม้ว่าบริษัทย่อยจะมีการดำเนิน ธุรกิจแตกต่างจากบริษัทอื่นที่อยู่ในกลุ่มกิจการ

การทำงบการเงินรวมยังคงให้ ประโยชน์ เนื่องจากข้อมูลที่แสดงในงบการเงินรวมที่รวม

บริษัทย่อย และข้อมูล ที่แสดงในงบการเงินรวมที่รวมบริษัทย่อย และข้อมูลเพิ่มเติมที่

เปิดเผยในงบการเงิน รวมเกี่ยวกับ ความแตกต่างในการดำเนินธุรกิจเป็นข้อมูลที่ให้ประ

โยชน์ต่อผู้ใช้งบ การเงินมากขึ้น ทั้งนี้ความเห็นของมาตรฐานในข้อนี้อาจแตกต่างจาก

นักบัญชีบางท่าน ซึ่งเห็นว่า การดำเนินงานของบริษัทที่จะทำงบการเงินรวม จะต้องม

ีความสัมพันธ์กันหรือมีลักษณะใกล้เคียงกัน เช่น ถ้าบริษัทใหญ่เป็นบริษัททำเกษตรกรรม

แต่บริษัทย่อยเป็นกิจการประกันภัย 
ดังนั้นการนำสินทรัพย์ของบริษัทใหญ่ เช่นที่ดิน อาคาร เครื่องจักร สินค้า มารวมกับสิน

ทรัพย์ของกิจการประกันภัยนั้น จะไม่ให้ประโยชน์กับผู้อ่านงบการเงินรวมเลย ฉะนั้นข้อสรุปโดยทั่วไปเพื่อให้ผู้จัดทำงบหรือผู้อ่านงบการเงินเข้าใจคือ ถ้าบริษัทใหญ

่ถือหุ้นในบริษัทอื่นเกินกว่า 50% ให้ถือว่าบริษัทนั้นเป็นบริษัทย่อยและให้จัดทำงบการ

เงินรวม ถ้าบริษัทใหญ่ถือหุ้นในบริษัทร่วมในสัดส่วน 20% แต่ไม่เกิน 50% นั้น ไม่จำ

เป็นต้องจัดทำงบการเงินรวม แต่ให้บริษัทใหญ่บันทึกบัญชีเงินลงทุนในบริษัทร่วมตาม

วิธีส่วนได้เสีย (Equity Method) ทั้งนี้ให้เป็นไปตามมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 45 เรื่อง “การบัญชีสำหรับเงินลงทุนในบริษัทร่วม”
เงื่อนไขในการจัดทำงบการเงินรวม 
แม้ว่างบการเงินรวมจะมีประโยชน์จากการนำเสนอฐานะการเงิน และผล การดำเนินงาน

ของกลุ่มกิจการเสมือนว่าเป็นกิจการเดียว แต่การทำงบการเงินรวมจะ เพิ่มต้นทุนการจัด

ทำให้กับกิจการ ดังนั้นจึงควรกำหนดเงื่อนไขว่าเมื่อใดควรจัดทำงบ การเงินรวม โดยเงื่อนไขดังกล่าวตามมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 44 มีดังนี้ 
1. หลักที่สำคัญในการพิจารณาว่าควรทำงบการเงินรวม คือบริษัทใหญ่ต้องมีอำนาจควบคุมกิจการของบริษัทย่อยคำว่าอำนาจควบคุมในที่นี้ หมายถึง“อำนาจในการกำหนดนโยบายทางการเงิน และการดำเนินงานของกิจการ เพื่อ

ให้ได้มาซึ่งประโยชน์จากกิจกรรมต่างๆ ของกิจการนั้น “ โดยทั่วไปแล้วหากบริษัท ใหญ

่มีสิทธิออกเสียงเกินกว่า 50% ในบริษัทย่อยไม่ว่าจะเป็นทางตรงหรือทางอ้อม ให้พิจารณาว่าบริษัทใหญ่มีอำนาจควบคุมกิจการของบริษัทย่อย ยกเว้นในกรณีที่มี หลัก

ฐานชัดเจนว่าบริษัทใหญ่ มีสิทธิออกเสียงมากแต่ไม่มีอำนาจในการควบคุม เช่น บริษัทใหญ่ซื้อหุ้นในบริษัทย่อยซึ่งดำเนินงานในต่างประเทศ แต่กฎหมายในประเทศ นั้นมีข้อจำกัดห้ามโอนสินทรัพย์ออกนอกประเทศ เช่นนี้ถือว่าบริษัทใหญ่ไม่มีอำนาจ

ในการควบคุมงาน การทำงบการเงินรวมก็อาจไม่เหมาะสมและไม่มีประโยชน์มากนัก 
2. ในบางกรณีแม้ว่าบริษัทใหญ่จะมีสิทธิออกเสียงในอีกกิจการหนึ่งน้อยกว่า 50% ก็อาจถือได้ว่าบริษัทใหญ่มีอำนาจควบคุมกิจการอื่น เช่น บริษัทใหญ่มีอำนาจ ในการออก

เสียงมากกว่ากึ่งหนึ่ง เนื่องจากข้อตกลงที่มีกับผู้ถือหุ้นรายอื่น บริษัทใหญ่ มีอำนาจตามกฎ

หมาย หรือตามข้อตกลงในการกำหนดนโยบายทางการเงิน และการดำเนินงานของกิจการอื่น หรือบริษัทใหญ่มีอำนาจแต่งตั้งหรือถอดถอนบุคคล ส่วนใหญ่ ซึ่งทำหน้าที่เป็นกรรมการบริษัท หรือผู้บริหารอื่นที่มีหน้าที่เทียบเท่า กรรมการบริษัท เป็นต้น 
3. ในการทำงบการเงินรวม บริษัทใหญ่ต้องรวมงบการเงินของบริษัทย่อย ทั้งใน และต่าง

ประเทศทั้งหมดไว้ในงบการเงินรวม ยกเว้นบริษัทย่อยนั้นเป็น
ประโยชน์ในการจัดทำงบการเงินรวม 
      การจัดทำงบการเงินรวมจะสามารถทำให้ผู้อ่านงบการเงิน รับรู้ถึงกิจกรรมทางบัญชี และสถานะการเงินของบริษัทใหญ่และบริษัทย่อยได้ดีกว่า และลึกซึ้งกว่าการอ่านงบการเงิน

เดี่ยวของบริษัท แนวคิดเริ่มแรกของการจัดทำงบการเงิน รวมก็เพื่อให้ปกป้องผลประโยชน์

ของผู้ถือหุ้น และเจ้าหนี้ของบริษัทใหญ่ ทั้งนี้เนื่องจากงบการเงินรวมจะทำให้ผู้ถือหุ้น และ

เจ้าหนี้ของบริษัทใหญ่เห็นภาพว่า ทรัพยากรเชิงเศรษฐกิจ ที่อยู่ในความควบคุมของบริษัท

ใหญ่มีเท่าใด ในทางบัญชีแล้ว แม้ว่าจะมีวิธีที่สามารถแสดงส่วนได้ส่วนเสียในบริษัทย่อย

ของบริษัทใหญ่ โดยการบันทึกบัญชี “เงินลงทุน” (ซึ่งก็ไม่ต้องทำงบการเงินรวม) อย่างไรก็ตามเมื่อบริษัทใหญ่ถือหุ้นในบริษัทย่อยหลายๆบริษัท การทำงบการเงินรวมอาจ

ถือว่าเป็นวิธีเดียวที่จะทำให้ผู้ถือหุ้น หรือเจ้าหนี้ของบริษัทใหญ่ได้ประโยชน์จากการอ่าน

งบการเงิน โดยสรุปแล้วการทำงบการเงินรวมจะมีประโยชน์ต่อบุคคลหลายๆ ฝ่าย ดังนี้ 
1. นักลงทุนระยะยาว งบการเงินรวมจะมีประโยชน์มากต่อนักลงทุนที่สนใจจะลงทุนระยะ

ยาวในบริษัทใหญ่ เนื่องจากผู้ถือหุ้นในปัจจุบันหรือผู้ที่จะลงทุนในบริษัทใหญ่ คือผู้ที่จะมี

ส่วนได้เสีย ในบริษัทใหญ่ และส่วนได้เสียที่บริษัทใหญ่เข้าไปถือหุ้นในบริษัทย่อย ทั้งนี้การที่บริษัทใหญ่จะมีผลประกอบการที่ดีนั้น มีส่วนมาจากผลประกอบการย่อย ของ

บริษัทย่อย หากบริษัทย่อยมีกำไรสุทธิบริษัทใหญ่ก็ได้รับส่วนได้เสีย ในกำไรของบริษัทย่อย แต่ในทางตรงกันข้ามหากบริษัทย่อยเกิดขาดทุนขึ้น บริษัทใหญ่ก็จะรับรู้ส่วนได้เสียในขาด

ทุนของบริษัทย่อย การพิจารณางบการเงินรวมจึงทำให้ผู้ถือหุ้น สามารถพิจารณาลงทุนได้

อย่างมีประสิทธิผล 
2. เจ้าหนี้ระยะยาวเจ้าหนี้ของบริษัทใหญ่ก็เช่นเดียวกัน ที่ต้องการทราบผลประกอบการของบริษัทย่อยในความควบคุมของบริษัทใหญ่ การทราบผลประกอบการของบริษัทย่อยผ่านการทำงบการเงินรวมเท่านั้น จะทำให้เจ้าหนี้ระยะยาวของบริษัทใหญ่สามารถประเมินความเสี่ยง และผลประกอบการของบริษัทใหญ่ได้สำหรับเจ้าหนี้ระยะสั้นนั้น ความจำเป็นในการอ่าน

งบการเงินรวมอาจไม่มากนัก เนื่องจากเจ้าหนี้ระยะสั้นจะสนใจต่อสภาพคล่องระยะสั้นของ

บริษัทใหญ่ มากกว่าผลประกอบการในอนาคตของบริษัทใหญ่ ฉะนั้นแม้ว่าเจ้าหนี้ระยะสั้นอาจได้ประโยชน์จากการอ่านงบการเงินรวม แต่ส่วนใหญ่แล้วเจ้าหนี้ระยะสั้นจะสนใจงบดุลเดี่ยวของบริษัทแม่ 
3. ผู้บริหารของบริษัทใหญ่ การจัดทำงบการเงินทั้งงบการเงินเดี่ยวและงบการเงินรวม

ล้วนมีประโยชน์ต่อ ผู้บริหารของบริษัทใหญ่ เช่น บริษัทย่อยหลายรายมีผลประกอบการที่

ผันผวนมาก กล่าวคือบางปีมีกำไรและบางปีมีขาดทุน ซึ่งถ้าไม่ดูงบการเงินรวมแล้วผู้บริหารของบริษัทใหญ่อาจไม่ทราบผลประกอบการโดยรวม

ที่แท้จริงของบริษัทย่อยเหล่านั้นได้ นอกจากนี้การทำงบการเงินรวมจะทำให้ผู้บริหารของบริษัท

ใหญ่ สามารถจัดหาแหล่งเงินทุนที่เหมาะสม เพื่อทำให้กลุ่มบริษัทสามารถมีต้นทุนทางการเงินต่ำ

ที่สุด 
4. ผู้เกี่ยวข้องอื่น นอกจากผู้ถือหุ้นเจ้าหนี้และผู้บริหารจะสนใจอ่านงบการเงินรวมแล้ว นักวิเคราะห์ทางการเงินก็จำเป็นต้องทราบรายละเอียดผลประกอบการ ของกลุ่มบริษัทรัฐบาล

หรือองค์กรภาครัฐ เช่น กรมสรรพากร ตลาดหลักทรัพย์ ก.ล.ต. ล้วนแต่ต้องการทราบข้อมูลใน

งบการเงินรวมทั้งสิ้น
สรุป 
งบการเงินรวมจัดทำขึ้นเพื่อให้ทราบถึงผลประกอบการของกลุ่มกิจการ โดยงบการเงินรวมนำเสนอเสมือนว่ากลุ่มกิจการนั้นเป็นกิจการเดียว หลักเกณฑ์ทางปฏิบัติการกำหนดว่าเมื่อใดควรจัดทำงบการเงินรวมคือ ถ้าบริษัทใหญ่ถือหุ้นใน

บริษัทอื่นเกินเกินกว่า 50% ให้ถือว่าบริษัทนั้นเป็นบริษัทอื่นเกินกว่า 50% ให้ถือว่าบริษัทนั้นเป็นบริษัทนั้นเป็นบริษัทย่อยและให้จัดทำงบการเงินรวม ถ้าบริษัทใหญ่ถือหุ้น

ในบริษัทร่วมในสัดส่วน 20% แต่ไม่เกิน 50% นั้น ไม่จำเป็นต้องจัดทำงบการเงินรวม แต่ให้บริษัทใหญ่บันทึกบัญชีเงินลงทุนในบริษัทร่วมตามมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 45 เรื่อง “การบัญชีสำหรับเงินลงทุนในบริษัทร่วม”

 
ที่มา : www.dip.go.th


www.bunchee.net : 2008


New article.

วันนี้มีบทความใหม่เกี่ยวกับเทคนิคในการทำบัญชีแยกประเภท, งบดุล, งบทดลอง และวิธีการคิดงบกำไรขาดทุนแบบวิธีลัด.

June 23, 2008 (9)

 

อ่านบทความอื่นๆ http://www.bunchee.net/atticle/index.html


Learning couse.

แนะำสถาบันที่มีเปิดสอนการบัญชี สำหรับผู้ที่ต้องการเรียนรู้งานด้านบัญชีและภาษีอากร

 เพื่อนำไปใช้ปฎิบัติได้จริงในภาคธุรกิจ และกิจการที่ต้องการ ให้ฝึกอบรมพนักงานของท่าน

ให้เชี่ยวชาญและทำงานบัญชี ได้อย่างมีประสิทธิภาพ  

    ขณะนี้ บริษัทฯ ได้เปิดการอบรมความรู้บัญชีแสำหรับนักบัญชีมือใหม่ 

ที่ต้องการฝึกทักษะ ความชำนาญ ในการจัดทำบัญชี เพื่อเพิ่มพูนประสบการณ์ของตนเอง

ให้สามารถเริ่มต้นปฎิบัติงานได้อย่างนักบัญชีที่มีประสบการณ์มาแล้ว

 

 

More ...